Fonte: Anita MAURO – www.eutekne.info
Secondo la circ. Assoholding n. 1/2025, l’art. 3 comma 4-ter del DLgs. 346/90, come riformulato dal DLgs. 139/2024, consente di superare l’orientamento espresso dalla prassi dell’Agenzia delle Entrate e dalla giurisprudenza di legittimità durante la vigenza della “vecchia” formulazione della norma, secondo cui l’esenzione non può trovare applicazione al passaggio generazionale di quote di c.d. “società senza impresa”, come ad esempio, le holding o le società immobiliari. La circolare ripercorre la disciplina dell’esenzione come vigente fino al 31 dicembre 2024, per poi confrontarla con la nuova formulazione dopo la riforma del DLgs. 139/2024 (si veda il cap. VI del manuale “La nuova imposta sulle successioni e donazioni”). Si ricorda che l’art. 3 comma 4-ter del DLgs. 346/90 contiene un’esenzione dall’imposta
sulle successioni e donazioni che riguarda:
– sotto il profilo soggettivo, i trasferimenti (operati anche mediante patto di famiglia ex art. 768-bis e ss. c.c.) a favore dei discendenti e del coniuge del dante causa;
– sotto il profilo oggettivo, i passaggi di aziende o rami di esse, quote sociali e azioni.
Da questo punto di vista, la norma agevolativa è rimasta intatta, anche dopo la riforma, che, invece, ha modificato, per taluni aspetti, i requisiti agevolativi, senza, però, stravolgere la disposizione. In particolare, si rammenta che, fin dalle origini (l’esenzione è stata introdotta dall’art. 1 comma 78 della L. 296/2006), per applicare l’esenzione al trasferimento (per successione/donazione o patto di famiglia) di quote/azioni in società di capitali, era richiesto un requisito ulteriore, che riguardava il “controllo sociale”. Secondo la norma come vigente fino al 31 dicembre 2024, l’esenzione spettava limitatamente al trasferimento di quote in società di capitali che consentisse al
beneficiario di acquisire o integrare il controllo sociale ai sensi dell’art. 2359 comma 1 n.1 c.c., (ovvero la maggioranza dei voti esercitabili in assemblea).
La norma, efficace dal 1° gennaio 2025, conferma che l’esenzione spetta per le quote di società di capitali mediante le quali il beneficiario acquisisce il controllo sociale ex art. 2359 comma 1 n. 1 c.c., ma precisa che il beneficio riguarda anche il caso in cui il beneficiario “integra” (nel senso di “rafforza”) un controllo già esistente (superando, così, la risposta dell’Agenzia delle Entrate n. 72/2024).
Ma l’aspetto più rilevante del riformulato art. 3 comma 4-ter , secondo Assoholding, risiede nella parte della disposizione in cui il legislatore delegato ha puntualmente declinato il periodo di osservazione quinquennale, differenziandolo in relazione alle tre tipologie di trasferimento agevolate. Il nuovo art. 3 comma 4-ter , infatti, oggi precisa che il beneficio si applica:
– in caso di trasferimento di aziende o rami di esse, a condizione che gli aventi causa proseguano l’esercizio dell’attività d’impresa per un periodo non inferiore a 5 anni dal trasferimento;
– in caso di trasferimento di quote sociali e azioni di soggetti di cui all’art. 73 comma 1 lettera a) del TUIR, a condizione che gli aventi causa detengano il controllo per almeno 5 anni dalla data del trasferimento;
– in caso di trasferimento di altre quote sociali, a condizione che gli aventi causa detengano la titolarità del diritto per un periodo non inferiore a cinque anni dal trasferimento.
Il fatto che il legislatore abbia scelto di “dettagliare, per ciascun asset menzionato nel primo periodo della norma, i requisiti specifici da soddisfare per accedere al beneficio”, secondo Assoholding ha anche il preciso significato di escludere che i vari requisiti
possano estendersi a fattispecie diverse. Ne deriverebbe l’attuale impossibilità di richiedere, come ulteriore condizione “implicita” per il trasferimento di quote di società di capitali, il perdurante esercizio dell’impresa.
Si rammenta che, durante la vigenza della precedente formulazione normativa, sia l’Agenzia delle Entrate che la Corte di Cassazione hanno escluso la possibilità di applicare il beneficio al trasferimento di quote di società “senza impresa”, negando il beneficio sia al
trasferimento del 100% delle quote di una holding che a sua volta detiene solo una quota di minoranza nella società operativa (risposta Agenzia delle Entrate n. 552/2021), sia al trasferimento di quote di controllo in società immobiliari (Cass. n. 6082/2023).
La nuova formulazione normativa, secondo Assoholding (ma la medesima posizione è già stata espressa dal Notariato nello Studio n. 100-2024/T) non è compatibile con tale interpretazione, in quanto non ammette la possibilità di richiedere la condizione dell’esercizio dell’impresa se non nel caso del trasferimento di azienda. Non resta che attendere le prime pronunce dell’Agenzia e della giurisprudenza, posto che la posizione da queste assunta “ante riforma” era ancorata anche alla ratio dell’agevolazione, secondo cui il passaggio generazionale meriterebbe un trattamento di favore ogni qual volta abbia ad oggetto un’azienda di famiglia, di cui è necessario “garantire la tutela dei livelli occupazionali” (si veda “Criticità sulle società «senza impresa» dopo la riforma dell’imposta sulle successioni” del 18 ottobre 2024).